مقدمه:
آیا واقعاً دفترداری دوطرفه همان قدر که ادعا شده عاری از نقص است ؟آیا امکان وجود بعد سوم در سیستم دفترداری وجود دارد؟
در رابطه با انتخاب بعد جدید شرط اساسی آن است که بعد سوم بصورتی منطقی از وجود دو بعد دیگر استنتاج شده باشد .بدین منظور لازم است ابتدا منطق ارتباط بین دو بعد حسابداری کنونی مورد تجزیه وتحلیل قرار گیرد. در این بررسی نشان داده شده که داشتن دو بعد در سیستم موجود زیر مجموعه ناقصی از سه بعد داشتن طبیعی است که دفترداری سه طرفه بر آن پایه می باشد.
منطق نهفته در دفترداری دو طرفه:
کامل بودن دفترداری دو طرفه:
برای گسترش یک سیستم باید دو شرط اجرا شود:1 -حفظ سیستم قدیم 2- یکپارچگی سیستم جدید
برای اثبات حفظ سیستم قدیم میتوان سیستم قدیم و جدید را بررسی کرد اما برای حفظ یکپارچگی ابتدا باید ابعاد مبنای قدیم را شناسایی کرد.
دفترداری چند طرفه: يک مورد ناموفق :دو بعد دفترداری دوطرفه بدین صورت است:
دارایی ها = بدهی + سرمایه
به این معنی که در یک طرف اموال اقتصادی ـ فیزیکی منابع یک واحد نشان می دهدودر طرف دیگر ادعاهای بر آن منابع. ایجیری بیان می کند که سیستم دفترداری چند طرفه به راحتی می تواند با وارد کردن ابعاد دیگری علاوه بر ابعاد اموال و ادعا گسترش یابد, ولی وقتی مسئله یکپارچگی مطرح می شود گسترش این چنین دفترداری را مورد سوال قرار داده و در نهایت متوقف میکند
منطقی برای کم کردن راهکارها:
1)استاندارد سازی به جای قابلیت انعطاف
2)ساختن حسابداری برمبنای منطق
3)دلیل قانع کننده و منطقی برای وجود بعد سوم
حسابداران همواره ترجیح می دهند ابعادی را که برایشان مفید است را انتخاب کنند.قابلیت انعطاف حسابدار ممکن است از نقطه نظر تک تک واحدهای مستقل مطلوب باشد ,اما از نقطه نظر سیستم حسابداری در یک اقتصاد ، استاندارد بودن بسیار مهم است. تاریخ حسابداری تاریخ تلاش برای استاندارد کردن روشهای حسابداری است.
احتراز از اعداد منفی :دلایلی بدین شرح دارد:1-اهداف کنترلی 2- صرفه جویی در زمان و تسهیل محاسبات 3- بناسازی دفترداری دو طرفه برپایه تئوری ریاضیات و عدم شناخت اعداد منفی توسط این تئوری
ثروت و سرمايه: معادله دو طرفه ممکن است به این شکل باشد : ثروت = سرمایه که در آن ثروت دارایی ها منهای بدهی ها تعریف می شود.بدهی ها نزدیکی بیشتری نسبت به دارایی ها دارند تا نسبت به سرمایه. بر این مبنا می توان سیستم دفترداری را در نظر گرفت که همه تغییرات در ثروت همیشه در یک طرف و همه تغییرات در سرمایه در طرف دیگریک ثبت روزنامه ثبت می گردد. ثروت و سرمایه هردو وضعیت مالی یک واحد تجاری مشخص را در یک تاریخ معین شرح می دهند. حسابهای ثروت حساب دارایی ها و بدهی های یک واحد تجاری را در زمان حال نگهداری می کند , در حالی که حسابهای سرمایه حساب تغییرات آنها در گذشته را نگه می دارند.
توضیح وضعیت حال بر اساس گذشته:براساس آنچه در بالا گفته شد می توان گفت: حال = گذشته
دفترداری دو طرفه همه را مجبور می کند که وضعیت کنونی را از طریق حسابهای سرمایه که وقایع گذشته را می گیرند وبه وضعیت کنونی هدایت میکنند توضیح دهند بنابراین حسابدهی در دل سیستم دوطرفه است.
2-دفترداری سه طرفه موقت:
گذشته حال آینده:براساس ارتباط بین گذشته و حال این امکان فراهم میشود که این دو مفهوم به سه بعد متفاوت گذشته , حال و آینده بسط یابد.یک معادله سه طرفه را میتوان به صورت زیر بیان کرد:
آینده = حال = گذشته.
بعد جدید با وقایع بودجه شده ، برنامه ریزی و پیش بینی شده یک واحد تجاری در ارتباط خواهد بود و فقط بعنوان بودجه از آن نام برده می شود بنابراین: بودجه = ثروت = سرمایه .
با استفاده از سرمایه هدف , یعنی مبلغی که اگر بودجه واحد تجاری به طور کامل تحقق یابد واحد انتظار دارد در پایان سال بعد به آن برسد ارتباط بین آینده و حال امکانپذیر میشود.
انواع ثبت های روزنامه در حسابداری دو طرفه: مبادلات در سیستم دو طرفه به سه گروه طبقه بندی می شود:
1-مبادلات درون ثروت
2- مبادلات درون سرمایه
3- مبادلات ثروت ـ سرمایه
در صورتی که ثبت دو طرفه به سیستم ثبت سه طرفه گسترش یابد , باید یک طبقه جدید مبادلات تحت عنوان مبادلات درون بودجه ای بوجود آید .سپس مبادلات سرمایه = ثروت = بودجه ایجاد شود.
یک ناکامیابی: به نظر می رسد مجموعه حسابهای بودجه ای که تحت سیستم جدید ایجاد شده, فقط بازتاب در آینه از حسابهای سرمایه است یعنی بعد جدیدی به وجود نیامده است.
3-دفترداری سه طرفه ديفرانسيلی:
منبع و جریان: حسابهای ثروت بیانگر حسابهای منابع می باشند وحسابهای سرمایه نشانگر تغییرات ثروت در گذشته یعنی حسابهای جریان می باشند پس: منبع = جریان
اگر منبع ارزشش را بطور مستمر تغییر دهد , می توان جریان را به عنوان مشتق منبع در نظر گرفت، یعنی میزان تغییر در متغیر منبع. پس اگر سرمایه مشتق ثروت باشد می توان با مشتق گیری از سرمایه به بعد سوم دست یافت. مشتق سرمایه دراصطلاحات حسابداری باید چیزی در ارتباط با تغییرات درآمد یا حساب سرمایه ای دیگر باشد زمانی که ارزش آن در یک دوره با قرینه آن در دوره قبلتر مقایسه می شود. این مفهوم شبیه مفهوم انحراف می باشد که با تغییرات در حسابهای درآمد سروکار دارد.
مکانيک نيوتونی:سه مفهوم اولیه برای توضیح حرکت یک جسم عبارتند از مکان ، سرعت و شتاب. تکانه p عبارتست ازP=m.v و نیرو برابر است با F=m.a. اساس رویکرد نیوتونی به مکانیک این است که حرکت یک جسم معین, بر اساس نیروهایی که توسط محیط بر آن وارد می شود تجزیه و تحلیل میگردد. اگر بخواهیم این مطالب را با حسابداری ارتباط دهیم ممکن است بتوان بعد سرمایه را با تکانه مقایسه کرد. سپس بعد سوم حسابداری را تحت عنوان مفهوم نیرو معرفی نمود. بدین شرح ، تکانه درآمد به مفهوم توانایی واحد تجاری در ایجاد درآمد به یک میزان معین اشاره می کند و نیرو عاملی است که این تکانه درآمد را تحت تأثیر قرار می دهدو قدرت سود آوری اساسا به تکانه در آمد یک واحد تجاری اشاره دارد. بعبارتی مفهوم نیرو دلیل تغییر در تکانه درآمد را شرح می دهد پس:ثروت = سرمایه = نیرو .چون سرمایه معنای ایستای تلویحی را دارد میتوان معادله را بصورت ثروت = درآمد = نیرو تغییر داد .
4-سه صورت مالی:
1- صورت ثروت: شامل حسابهای دارایی و بدهی می باشد.
2- صورت سرمایه: متشکل از صورت سود و زیان ، تغییرات در سود انباشته و سایر حسابهای سرمایه ای
3-صورت نیرو: متشکل از ثروت ابتدای دوره و تکانه درآمد ابتدای دوره که عبارت است از میزان درآمدی که در ابتدای دوره وجود دارد سپس حسابهای باقیمانده به روشی انعطاف پذیر بنابر نیازهای اطلاعاتی.
صورت نيرو و تجزيه و تحليل انحراف:
تغییر در درآمد به اجزا متغیر وثابت تجزیه شود جز متغییر نیز میتواند به اجزا کوچکتر قیمت و مقدار تجزیه گردد.
نيروهای مکرر و غير مکرر: در صورتی که نیرو ضمن افزایش درآمد سال جاری درآمد سالهای بعد را نیز افزایش دهد , مکرر نامیده شده و در صورتی که فقط باعث افزایش درآمد سال جاری گردد , نیروی غیر مکرر نامیده میشود.
اصطکاک: نرخ اصطکاک, تابعی از درآمد می باشد که از یک سال به سال بعد باید کم وکمتر شود وموجب کاهش تکانه درآمد میگردد.
5-حسابان حسابداری:
الگوی ديناميکی رشد: چگونگی افزایش درآمد و سود یک واحد تجاری در مباحث مربوط به ارزش گذاری واحد تجاری را بیان می کند و در چهار حوزه مورد بررسی قرار می گیرد 1- انتقال درآمد به سرمایه 2- انتقال شتاب درآمد به حساب سرمایه 3- از بین رفتن نیرو4- نرخ اصطکاک
6-پيشرفت حسابخواهی و حسابدهی:
رویکرد حسابخواهی وحسابدهی: دفترداری سه طرفه میتواند سبب شود که تجزیه و تحلیل ها را سیستماتیک ، کامل و یکپارچه با حسابداری متداول کرد. تهیه اطلاعات مفید بمنظور تصمیم گیری, فقط یکی از رویکردهایی است که در مورد حسابداری وجود دارد و دفترداری سه طرفه باید از منظر حسابداری بر مبنای رویکرد حسابخواهی و حسابدهی نیز مورد بررسی قرار گیرد.
حسابداری در آينده: دفترداری دو طرفه عقیده حسابخواهیوحسابدهی را از طریق توضیح ثروت فعلی به وسیله جریان های گذشته که موجب تغییرات شده اند در بنیاد خود دارد. سیستم سه طرفه ای که وقایع آتی را به روش مشابه با توضیح وقایع گذشته (دفترداری سه طرفه موقت) و نیز دلایل تغییر درآمد را(دفتر داری سه طرفه دیفرانسیلی) شرح می دهد به مراتب قدرت بیشتری از سایر موارد دفترداری دارد,بنابراین تغییر ثروت علاوه بر حساب سرمایه, باید وسیله حسابهای بودجه نیز توضیح داده شود.به این طریق طبق سیستم سه طرفه موقت , حسابخواهی وحسابدهی ,می تواند متوجه اینده نیز بشود.
حسابداری برای نیرو:
با وجود اینکه قدرت سیستم سه طرفه موقت در گشترش افق فکری ما به طرف آینده قابل ملاحظه است اماقدرت سه طرفه دیفرانسیلی قابل ملاحظه تر است.دفترداری سه طرفه دیفرانسیلی بیان می کند که اگر یک تغییر ثروت به یک حساب درآمد مناسب که دلیل این تغییر است نسبت داده شده , پس تغییر درآمد نسبت به سال قبل نیز به یک حساب نیرو که دلیل این تغییر را بیان می کند منتسب می گردد.در صورتی که نیرو یکی از ابعاد زبان حسابداری بشود بخش تفکیک ناپذیر تفکر مدیران و حسابداران خواهد شد.
7- حسابداری در بعد سوم:
بیشتر از دفترداری سه طرفه:کامل بودن دفتر داری دوطرفه اشتباه است وامکان گسترش به دفترداری سه طرفه موقت یا دیفرانسیلی وجود دارد. نیروی مکرر و نیروی غیر مکرر یک بعد چهارم را نیز امکان پذیر می سازد و معادله حسابداری را می توان در هر دو جهت گذشته و آینده گسترش داد.
بالقوه = بودجه = ثروت = سرمایه = نیرو
دفترداری دو طرفه علی: در دفترداری دو طرفه ثبت ها شامل دو نوع طبقه بندی و علی هستند.تساوی در ثبت دو طرفه علی, تطابق بین یک افزایش و کاهش درون بعدی را نشان می دهد. دفترداری بر مبنای طبقه بندی قابل بسط به دفترداری سه طرفه یا چند طرفه است ولی آیا دفترداری دو طرفه علی نیز قابل گسترش است؟
منطق سه ارزشی: به نظر می رسد دو بعد متفاوت دفترداری دو طرفه علی از یک مبنای (0 و1) تبعیت می کند. که وارد کردن بعد سوم را غیر ممکن می سازد.ایجیری این موارد را منطق چند ارزشی می نامد.بنابراین غیر کامل بودن دفترداری دو طرفه فقط برای نیمی از آن مطرح بوده است.ولی باید در این مورد به تمایز بین شکل یعنی سیستم دفترداری دو طرفه و محتوا یعنی اصل بهای تمام شده توجه کرد.مسئله کامل بودن دفترداری سه طرفه نیز این ویژگی را دارست.همانطور که بعد سوم از بعد دوم نشات می گیرد, بعد چهارم احتمالی هم می تواند از بعد سوم نتیجه شود.
اجرای دفترداری سه طرفه: اجرای دفترداری سه طرفه موقت آسانتر از دفترداری سه طرفه دیفرانسیلی است.زیرا مفهوم بودجه, جوهر بعد سوم آن است. اجرای حسابداری سه طرفه دیفرانسیلی مشکل تر است, چون مستلزم مفاهیم جدید در بعد سوم که یافت نشده است.
تحقیقات پژوهشگران:
اریک ملس در پژوهش خود قدرت توضیحی و پیش بینی چارچوب دفتر داری سه طرفه و حسابداری تکانه یوجی ایجیری را مورد بررسی قرار می دهد. ملس اشاره به تحقیق فریزر می کند که تئوری دفترداری سه طرفه و حسابداری تکانه یوجی ایجیری را به جهت فقدان شفافیت ، سود نامعلوم،مشکلات احتمالا کاربردی، کمبود منطق درونی و چشم انداز نا امید کننده به چالش می کشد تا این استدلال که یک رابطه کلی میان درآمد، ثروت و تکانه وجود دارد را صحه گذارد.و هم چنین این انتقاد او که اطلاعات مفید احتمالا نتیجه تصادف است نه طراحی را مورد بررسی قرار می دهد. فریزر اعتقاد دارد که نمی توان شواهدی در حمایت ازمتغیرهای حسابداری TEMA( Triple-entry bookkeeping & momentum accounting)یافت ،چون هزینه های تاریخی در صورتهای مالی نهفته است و متغیر های حسابداری این چارچوب نیز قدرت پیش بینی و توضیحی آنرا بیان نمی کند.
ملس برای این منظور 8 مطالعه را در 2 بخش در تحقیق خود گنجانده است: بخش اول شامل 4 مطالعه است که به بررسی ارتباط متغیر های حسابداری چارچوب TEMA می پردازد.و برای پیشرفت آینده بررسی تکانه تجاری وافشای داده های حسابداری پیش رو، از مدل سری زمانی ARIMA ( اتو رگرسیو میانگین انباشته متحرک) که توسط ایجیری توصیه شده بود به عنوان تناوبی برای اجرای کامل دفترداری سه طرفه استفاده شده است.دومین بخش شامل 4 مطالعه ای است که در آنها قدرت توضیحی و پیش بینی متغیرهای حسابداری چارچوب TEMA با مدلهای اقتصادی آزمون شده است.
در مطالعه اول داده های صورتهای مالی سالانه شرکت روبرت هاف استفاده شده است.تا ارتباط اطلاعاتی نسبت حسابداری جدیدی که در این مقاله ارائه می شود تخمین زده شود.در این تحقیق یک نسبت حسابداری جدید به نام نسبت تکانه یا نیرو معرفی شده است.عقیده ملس این است که اطلاعات مربوط به ثبات ظرفیت درآمد یک شرکت یا فقدان مربوط به آن می تواند با چنین نسبتهایی فاش شود ونیز TEMA رابطه وابسته با آن برای تجزیه و تحلیل عملکرد است.
در مطالعه دوم ملس دومعیاراطلاعاتی از صورتهای مالی را به عنوان خلاصه ای از تغییرات ساختاری در ترازنامه یک شرکت را مورد ارزیابی قرار داد. داده های صورتهای مالی برای تصمیم گیری ، در داخل چارچوب دفترداری سه طرفه قرار گرفته اند.به نظر می رسد مجموع معیارهای تکانه و نیرو از تناسب میان حسابها, تغییر تداوم ساختار را نشان دهد.در مقابل اندازه سری زمانی ثروت فقدان چند تغییر ساختاری را نشان می دهد و پیشنهاد شده که متغیرهای تکانه و نیرو ممکن است سری زمانی ثابتی داشته باشد که آنها را برای اهداف مدلسازی اقتصادی قابل استفاده نماید.
در سومین مطالعه ملس یک رویکرد جدید را برای صورتهای مالی با استفاده از تجزیه و تحلیل داده های چندگانه حوزه ای پیشنهاد می کند.و با تجزیه و تحلیل همبستگی از طریق تجزیه و تحلیل ثروت , تکانه و نیرو پشتیبانی می شود. از وابستگی میان متغیرهای TEMA این عقیده در ملس به وجود آمد که احتمالا هر دو متغیر تکانه و نیرو میتوانند به عنوان متغیر توضیحی در مدل اقتصادی TEMA استفاده شوند.
در مطالعه چهارم ابعادی ازاقلام ترازنامه یک شرکت در سطوح مختلف ساختار زمانیشان را بررسی می کند وبرای این کار از روش کدگذاری رنگی استفاده کرد.بنابراین یک سری سیگنالهای هم تراز یا مخالف با همدیگر به دست آمد که ملس آنها را سیگنالهای ارتباطی اطلاعاتی نامید که می تواند حسابداران یا تجزیه و تحلیل گران صورتهای مالی را به تمرکز روی پرس و جوهایشان به اقلام خاص ترازنامه در ارتباط با یک یا چندین نقطه زمانی راهنمایی کند.
نتیجه گیری که ملس از 4 تحقیق بالا انجام داد این بود که چارچوب دفترداری سه طرفه و حسابداری تکانه ابزاری برای افشا اطلاعات جدید و داشتن ظرفیتی برای تفاوت تصمیمات سرمایه گذاران , بستانکاران و دیگر استفاده کنندگان از صورتهای مالی می باشد.
دومین بخش تحقیق شامل 4 مطالعه است که تلاش شده مدلهای اقتصادی را در یافتن شواهدی در حمایت از اعتبار رابطه کلی میان ابعاد اطلاعاتی از چارچوب دفترداری سه طرفه شامل نیرو , تکانه و ثروت به کار گیرد. متغیرهای تکانه و نیرو برای تجزیه و تحلیل رگرسیون استفاده می شود.ملس در این تحقیق نشان داد که فرضیه رابطه میان ابعاد اطلاعاتی حسابداری ( ثروت , تکانه و نیرو ) پابرجاست. چارچوب دفتردار ی سه طرفه و حسابداری تکانه ابزاری در انتخاب متغیر زمانی برای تجزیه و تحلیل رگرسیونی سری زمانی و مدلهای اقتصادی TEMA می باشد.به وسیله معادله تکانه نشان داده شد که قدرت توضیحی و پیش بینی مدل دردوره و نمونه شبیه سازی شده نسبتا بالاست. بنابراین ملس از این فرضیه که:میان متغیر های حسابداری در ابعاد چارچوب TEMA رابطه کلی وجود دارد حمایت می کند.
ملس انتقادی که از این نوع سیستم انجام شده بود مبنی بر اینکه دفترداری سه طرفه و حسابداری تکانه اطلاعات جدید کمی در مورد وجود قالب هایی از افشا حسابداری ارائه می دهد رابا توجه به یافته هایش در این تحقیق رد کرده و بیان می کند که نتیجه این تحقیق ممکن است برای حسابداران ,کنترل کنندگان , مدیران وسرمایه گذاران جذاب باشد و هم چنین برای فراهم کردن اطلاعات پیش رو برای تصمیم گیری شرکت های دولتی , حسابداران و بازارهای سرمایه استفاده کاربردی شود.
مقاله دوم مفهوم سیستم حسابداری چندواحدی برای توزیع سرمایه نوشته جرج بیجاک می باشد.در این مقاله عنوان می شود که یوجی ایجیری مفهوم دفترداری سه طرفه را در تحقیقات خود بیان کرد .واژه نیرو از فیزیک قرض گرفته شد.سیستم سه طرفه گزارش های مالی را از ثبت یک طرفه به تجزیه و تحلیل تغییرات سود آوری واحد تجاری گسترش داد.
هدف و منطق زمینه ای:سیستم حسابداری چند طرفه پیشنهادی با مقایسه سیستم حسابداری دو طرفه و سه طرفه , برای بیش از یک واحد تجاری از نقطه نظر ایجاد و تخصیص ثروت محاسبه می شود . این یک ابزار حسابداری مدیریت استراتژیک است که در اتخاذ تصمیمات مدیریتی و سیاسی در بخش های خصوصی و دولتی از اقتصاد می تواند مفید باشد.مدل چند واحدی برای توزیع پویایی افزایش ثروت میان طرفهای معامله مورد استفاده می گیرد.در هر نقطه از زمان یک حوزه، مجموع خاصی از سرمایه و ظرفیت تولید سود را دارد که بین همه واحد ها مطابق با سرمایه آغاز شده(اول دوره) و سهم حوزه سود توزیع می شود.تخصیص می تواند در داخل مرزهای ارزش کل سرمایه حوزه ،تغییر یابد.
کاربرد:مفهوم حسابداری چند واحدی می تواند به مجموعه بی شماری از واحدهای اقتصادی اعمال شود.واحد تجاری 1 در مدل مفهومی می تواند هر ترکیبی از واحد ها را ارائه دهد که با مجموعه های خاصی از معیارها برای تجزیه و تحلیل مسائل خاصی تلاقی پیدا می کند. کاربرد سیستم حسابداری چند واحدی درسطوح اقتصادی برای توسعه صنعتی , پولی ,مالی , مبادلات خارجی و سیاست های تجاری بسیار بارز هستند .به این دلیل این مدل را قادر می سازد که مطالعه پویایی سرمایه را میان علاقمندان گوناگون اقتصادی، در درون چارچوب اقتصاد به آنها منتقل نماید.در سطح شرکت مدل می تواند برای توسعه نظارت بر بودجه , برنامه ها و استراتژی هایی در جهت مزیت رقابتی پایدار و به حداکثر رساندن ارزش سهامداران مورد استفاده گیرد و در سطح بین المللی می تواند به تجزیه و تحلیل پویایی از ثروت ملل کمک کند.
Acc Learn Center